第四节 投资性房地产的转换和处置

　　一、投资性房地产的转换

　　(一)投资性房地产转换形式和转换日

　　1.转换形式

　　“非投资性房地产”与“投资性房地产”的转换。

　　2.转换日

　　“非投资性房地产”转换为“投资性房地产”：租赁期开始日或用于资本增值的日期。

　　“投资性房地产”转换为“非投资性房地产”：房地产达到自用状态日期。

　　【例题3?多选题】关于投资性房地产转换日的确定，下列说法中正确的有( )。(多选)

　　A.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日

　　B.投资性房地产转为非投资性房地产，其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期

　　C.自用土地使用权停止自用，改用于资本增值，其转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期

　　D.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为承租人支付的第一笔租金的日期

　　E.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为合同签订日

　　[答案]ABC

　　[解析]作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日，而不是承租人支付的第一笔租金的日期。

　　(二)房地产转换的会计处理

　　1.成本模式

　　投资性房地产采用成本计量模式的房地产转换如下图所示：

　　P145【例7-10】20×8年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业

　　生产商品。该项房地产账面价值为3 765万元，其中，原价5 000万元，累计已提折旧l 235

　　万元。假设甲企业采用成本计量模式。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　　　投资性房地产累计折旧(摊销)　　　　12 350 000

　　　　贷：投资性房地产　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　l2 350 000

　　【例7-11】20×8年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。20×8年10月15日，该写字楼的公允价值为4 800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4 750万元，其中，成本为4 500万元，公允价值变动为增值250万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：固定资产　　　　　　　　 　　　　　48 000 000

　　　　贷：投资性房地产-成本　　　　　　　　　　45 000 000

　　　　　　　　　　　　-公允价值变动 　　　　　　2 500 000

　　　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　500 000

　　【例7-12】甲房地产开发企业将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。20×8年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并作出书面决议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5600万元，其中，成本为5000万元，公允价值增值为600万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：开发产品 58 000 000

　　　　贷：投资性房地产――成本 50 000 000

　　　　　　　　　　　　――公允价值变动 6 000 000

　　　　　　公允价值变动损益 2 000 000

　　【例7-13】甲企业是从事房地产开发业务的企业，20×8年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年4月15日。20×8年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。

　　本例中，租赁期开始日为20×8年4月15日，当日相应由存货转换为投资性房地产。甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产-写字楼　　　　　　　450 000 000

　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　【例7-14】甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公，20×8年3月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将该栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年4月15日，为期5年。20×8年4月15日，该栋办公楼的账面余额为45 000万元，已计提折旧300万元。假设甲企业采用成本计量模式。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产――写字楼 450 000 000

　　　　累计折旧 3 000 000

　　　　贷：固定资产 450 000 000

　　　　　　投资性房地产累计折旧 3 000 000

　　【例7-15】20×8年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为20×8年4月15日。20×8年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，公允价值为47 000万元。20×8年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投资性房地产-成本　　　　　　　　　　470 000 000

　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　资本公积-其他资本公积　　　　　　　　 20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投资性房地产-公允价值变动　　　　　　 10 000 000

　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　 　　10 000 000

　　【例7-16】20×8年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。20×8年10月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年10月30日，租赁期限为3年。20×8年10月30日，该办公楼原价为5亿元，己提折旧14 250万元，公允价值为35 000万元。假设甲企业采用公允价值模式计量。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产-成本　　　　　　　　 　　350 000 000

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　7 500 000

　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　142 500 000

　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例题4?单选题】A房地产开发商于2007年1月，将作为存货的商品房转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换日的商品房账面余额为1000万元，已计提跌价准备200万元，该项房产在转换日的公允价值1500万元，则转换日记入“投资性房地产”科目的金额是( )万元。(单选)

　　A.1500 B.800 C.700 D.1700

　　[答案]A

　　[解析]应按转换日的公允价值计量。

　　【例题5?单选题】长江公司于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。长江公司2007年应确认的公允价值变动损益为( )万元。(单选)

　　A.损失50 B.收益150 C.收益150 D.损失100

　　[答案]A

　　[解析]出租时公允价值大于成本的差额应计入资本公积，应确认的公允价值变动损失=2200-2150=50(万元)。

　　【例7-14】甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公，20×8年3月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将该栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年4月15日，为期5年。20×8年4月15日，该栋办公楼的账面余额为45 000万元，已计提折旧300万元。假设甲企业采用成本计量模式。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产――写字楼 450 000 000

　　　　累计折旧 3 000 000

　　　　贷：固定资产 450 000 000

　　　　　　投资性房地产累计折旧 3 000 000

　　【例7-15】20×8年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为20×8年4月15日。20×8年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，公允价值为47 000万元。20×8年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投资性房地产-成本　　　　　　　　　　470 000 000

　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　资本公积-其他资本公积　　　　　　　　 20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投资性房地产-公允价值变动　　　　　　 10 000 000

　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　 　　10 000 000

　　【例7-16】20×8年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。20×8年10月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年10月30日，租赁期限为3年。20×8年10月30日，该办公楼原价为5亿元，己提折旧14 250万元，公允价值为35 000万元。假设甲企业采用公允价值模式计量。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产-成本　　　　　　　　 　　350 000 000

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　7 500 000

　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　142 500 000

　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例题4?单选题】A房地产开发商于2007年1月，将作为存货的商品房转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换日的商品房账面余额为1000万元，已计提跌价准备200万元，该项房产在转换日的公允价值1500万元，则转换日记入“投资性房地产”科目的金额是( )万元。(单选)

　　A.1500 B.800 C.700 D.1700

　　[答案]A

　　[解析]应按转换日的公允价值计量。

　　【例题5?单选题】长江公司于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。长江公司2007年应确认的公允价值变动损益为( )万元。(单选)

　　A.损失50 B.收益150 C.收益150 D.损失100

　　[答案]A

　　[解析]出租时公允价值大于成本的差额应计入资本公积，应确认的公允价值变动损失=2200-2150=50(万元)。 

　　P149【例7-17】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为30 000万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为28 000万元，已计提折旧3 000万元。假定不考虑相关税费。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　 300 000 000

　　　　贷：其他业务收入 　　 　　　　　　　　　300 000 000

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　250 000 000

　　　　投资性房地产累计折旧(摊销)　　 　　30 000 000

　　　　贷：投资性房地产―写字楼　　　　　　 　280 000 000

　　【例7-18】甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心搬迁到郊区。20×6年3月，管理层决定，将原厂区陈旧厂房拆除平整后，持有以备增值后转让。土地使用权的账面余额为3 000万元，已计提摊销900万元，剩余使用年限40年，按照直线法摊销，不考虑残值。20×9年3月，甲企业将原厂区出售，取得转让收入4 000万元。假设不考虑相关税费。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)转换日：

　　借：投资性房地产―土地使用权　　　　　 30 000 000

　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　9 000 000

　　　　贷：无形资产―土地使用权　　　　　 　 　30 000 000

　　　　　　投资性房地产累计折旧(摊销)　　　　　9 000 000

　　(2)计提摊销(假设按年)：

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　525 000

　　　　贷：投资性房地产累计折旧(摊销)　　　　　　525 000

　　(3)出售时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 40 000 000

　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　 　　40 000 000

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　 19 425 000

　　　　投资性房地产累计折旧(摊销)　　　　　10 575 000

　　　　贷：投资性房地产―土地使用权　　　 30 000 000

　　【例7-19】甲为一家房地产开发企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，公允价值为47 000万元。20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。20×8年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55 000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)20×7年4月15日，存货转换为投资性房地产：

　　借：投资性房地产―成本　　　　　　　　470 000 000

　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　450 000 000

　　　　　　资本公积―其他资本公积　　　　　 　 20 000 000

　　(2)20×7年l2月31日，公允价值变动：

　　借：投资性房地产―公允价值变动　　　 　10 000 000

　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　 　　10 000 000

　　(3)20×8年6月，出售投资性房地产：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　 550 000 000

　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　　　　 　　550 000 000

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　480 000 000

　　　　贷：投资性房地产―成本　　　　　　　 　470 000 000

　　　　　　　　　　　　―公允价值变动　　　 l0 000 000

　　借：资本公积――其他资本公积 20 000 000

　　　　公允价值变动损益 10 000 000

　　　　贷：其他业务成本 30 000 000

　　本章小结：

　　1.掌握投资性房地产的范围;

　　2.掌握投资性房地产的后续计量(掌握同一企业只能采用一种模式进行后续计量;已采用公允价值模式计量的投资性房地产不能转换为成本模式计量);

　　3.掌握投资性房地产的转换和处置。