第四节 审计抽样在细节测试中的运用

　　一、非统计抽样示例(教材P235-236)

　　假设××会计师事务所的注册会计师拟通过函证测试ABC公司20×8年12月31日应收账款余额的存在认定。ABC公司当年12月31日应收账款账户剔除贷方余额账户和零余额账户后的借方余额共计2 410 000元，由1 651个借方账户组成。

　　注册会计师初步确定的被审计单位财务报表层次重要性水平为280 000元。注册会计师以此为基础，根据被审计单位特点、风险评估结果和内部控制运行有效性等因素，确定可容忍错报水平为140 000元。

　　注册会计师将总体定义为20×8年12月31日剔除贷方余额账户和零余额账户以及剔除单个重大项目和极不重要项目之后的应收账款余额，代表总体的实物是20×8年12月31日剔除单个重大项目和极不重要项目之后的应收账款借方余额明细账账户。注册会计师定义的抽样单元是每个应收账款明细账账户。

　　注册会计师将重大项目定义为账面金额在140000元以上的所有应收账款明细账账户，并决定对其进行单独测试;将极不重要项目定义为账面金额在1000元以下的所有应收账款明细账账户，并决定对其不实施审计程序。剔除重大项目和极不重要项目后抽样总体变成2200000元，包括1500个账户，如表所示。

　　注册会计师将错报界定为被审计单位不能合理解释并提供相应依据的、应收账款账面金额与注册会计师实施抽样所获得的审计证据所支持的金额之间的差异(高估)。错报不包括明细账户之间的误记、在途款项，以及被审计单位已经修改的差异。

　　注册会计师将应收账款存在认定的重大错报风险水平评估为“中”，且由于没有对应收账款的存在认定实施与函证目标相同的其他实质性程序而将“其他实质性程序的检查风险”评估为“最高”。根据表10-13得到的保证系数为2.3。

抽样总体

　　注册会计师根据下列公式估计样本规模：

　　2200000÷140000×2.3=36

　　注册会计师将抽样总体分成金额大致相等的两层，发现两层分别包含的项目数量相差很大，因此决定分层。注册会计师将36个样本平均分配到这两个账面金额大致相等的层，每层18个样本。因此，注册会计师从第一层300个账户中选取18个，从第二层1200个账户中也选取18个。样本分层情况如表所示。

样本分层表

　　注册会计师向37个客户寄发了询证函，包括1个重大项目和36个选出的样本。重大项目中存在的错报为1 034元。36个样本中发现的错报如表所示。

　　样本错报汇总表

　　注：层错报额=层样本错报额÷层样本账面总额×层账面总额。

　　注册会计师利用比率法推断的总体错报额为40996元，加上重大项目中发现的错报1 034元，计算出错报总额为42 030元。注册会计师将推断的错报总额42 030元与可容忍错报140 000元比较，认为应收账款借方账面余额发生的错报超过可容忍错报的风险很小，因此总体可以接受。也就是说，即使在其推断的错报上加上合理的抽样风险允许限度，也不会出现一个超过可容忍错报的总额。注册会计师调查了错报的性质和原因，确定它们是由笔误所导致的，因此不代表额外的审计风险。

　　注册会计师得出结论，样本结果支持应收账款账面余额。但是，注册会计师还应将根据样本结果推断的错报与其他已知和可能的错报汇总，以评价财务报表整体是否可能存在重大错报。 

　　二、传统变量抽样的运用

　　1.均值估计抽样(教材P237)

　　(1)定义

　　均值估计抽样是指通过抽样审查确定样本的平均值，再根据样本平均值推断总体的平均值和总值的一种变量抽样方法。

　　(2)步骤

　　①计算样本中所有项目审定金额的平均值;

　　②用样本平均值乘以总体规模得出总体金额的估计值;

　　③总体估计金额与总体账面金额之间的差额就是推断的总体错报。

　　2.差额估计抽样(教材P237)

　　(1)定义

　　差额估计抽样是以样本实际金额与账面金额的平均差额来估计总体实际金额与账面金额的平均差额，然后再以这个平均差额乘以总体规模，从而求出总体的实际金额与账面金额的差额(即总体错报)的一种方法。

　　(2)步骤

　　①计算样本平均错报;

　　②用平均错报乘以总体规模来推断总体错报金额估计数据;

　　③将总体错报估计数与可容忍错报比较。

　　3.比率估计抽样(教材P237)

　　(1)定义

　　比率估计抽样是指以样本的实际金额与账面金额之间的比率关系来估计总体实际金额与账面金额之间的比率关系，然后再以这个比率去乘总体的账面金额，从而求出估计的总体实际金额的一种抽样方法。

　　(2)步骤

　　①计算样本审定金额与样本账面金额的比率;

　　②用总体账面金额乘以比率得出估计的总体实际金额;

　　③估计的总体实际金额与总体账面金额之间的差额就是推断的总体错报。