第三节 固定资产的处置

　　固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。

　　一、固定资产终止确认的条件

　　固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：

　　(一)该固定资产处于处置状态;

　　(二)该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

　　二、固定资产处置的会计处理

　　企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益(营业外收入或营业外支出)。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产处置图示如下：

　　【例5-12】乙公司有一台设备，因使用期满经批准报废。该设备原价为186 400元。累计已计提折旧177 080元、减值准备2 300元。在清理过程中，以银行存款支付清理费用4 000元，收到残料变卖收入5 400元，应支付相关税费270元。有关账务处理如下：

　　(1)固定资产转入清理：

　　借：固定资产清理 7 020

　　　　累计折旧 177 080

　　　　固定资产减值准备 2 300

　　　　贷：固定资产 186 400

　　(2)发生清理费用和相关税费：

　　借：固定资产清理 4 270

　　　　贷：银行存款 4 000

　　　　　　应交税费 270

　　(3)收到残料变价收入：

　　借：银行存款 5 400

　　　　贷：固定资产清理 5 400

　　(4)结转固定资产净损益：

　　借：营业外支出―处置非流动资产损失 5 890

　　　　贷：固定资产清理 5 890

　　【例题14?单选题】某企业出售一台设备(不考虑相关税金)，原价160000元，已提折旧45000元，出售设备时发生各种清理费用3000元，出售设备所得价款113000元。该设备出售净收益为( )元。

　　A. ?2 000 B. 2 000 C. 5 000 D. ?5 000

　　【答案】D

　　【解析】该设备出售净收益=113000-(160000-45000+3000)=-5000(元)。

　　三、持有待售的固定资产

　　同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议;二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议;三是该项转让将在一年内完成。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第08号??资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。

　　某项资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量：

　　(1)该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额;

　　(2)决定不再出售之日的可收回金额。

　　符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，这里所指其他非流动资产不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。

　　【例题15】某项固定资产原值100万元，已提折旧50万元，已提减值准备20万元，固定资产的账面价值为30万元，现准备将其出售。假设该设备公允价值减去处置费用后的净额为32万元，则不调账;如果该设备的公允价值减去处置费用后的净额为25万元，则计提5万元的减值损失， 调整后固定资产的账面价值为25万元。

　　【例题16?多选题】关于持有待售的固定资产，下列说法中正确的有( )。(多选)

　　A. 企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整

　　B. 划分为持有待售的固定资产必须满足企业已经就处置该固定资产作出决议

　　C. 划分为持有待售的固定资产必须满足企业已经与受让方签订不可撤销的转让协议

　　D. 划分为持有待售的固定资产必须满足该项转让将在一年内完成

　　E. 划分为持有待售的固定资产必须满足该项转让将在一个月内完成

　　【答案】ABCD

　　【解析】 企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。 同时满足下列条件的固定资产应当划分为持有待售的固定资产：一是企业已经就处置该固定资产作出决议;二是企业已经与受让方签订不可撤销的转让协议，三是该项转让将在一年内完成。

　　四、固定资产盘亏的会计处理

　　固定资产盘亏造成的净损失，应当计入营业外支出。

　　P112【例5-13】甲公司年末对固定资产进行清查时，发现丢失一台冷冻设备。该设备原价52 000元，已计提折旧20 000元，并已计提减值准备12 000元。经查，冷冻设备丢失的原因在于保管员看守不当。经批准，由保管员赔偿5 000元。有关账务处理如下：

　　(1)发现冷冻设备丢失时：

　　借：待处理财产损溢 　　　　20 000

　　　　累计折旧 　　　　　　　20 000

　　　　固定资产减值准备 　　　12 000

　　　　贷：固定资产 　　　　　　　52 000

　　(2)报经批准后：

　　借：其他应收款　　 　　　　 5 000

　　　　营业外支出――盘亏损失 15 000

　　　　贷：待处理财产损溢 　　　　20 000

　　【例题17?多选题】下列有关固定资产会计处理的表述中，正确的有( )。(2007年考题)

　　A.固定资产盘亏产生的损失计入当期损益

　　B.固定资产日常维护发生的支出计入当期损益

　　C.债务重组中取得的固定资产按其公允价值及相关税费之和入账

　　D.计提减值准备后的固定资产以扣除减值准备后的账面价值为基础计提折旧

　　E.持有待售的固定资产账面价值高于重新预计的净残值的金额计入当期损益

　　【答案】ABCDE

　　【解析】上述选项均正确。

　　【例题18】甲公司为上市公司，该公司内部审计部门在对其20×8年度财务报表进行内审时，对以下交易或事项的会计处理提出疑问：

　　(1)经董事会批准，甲公司20×8年9月30日与乙公司签订一项不可撤销的销售合同，将位于城区的办公用房转让给乙公司。合同约定，办公用房转让价格为3100万元，乙公司应于20×9年1月15日前支付上述款项;甲公司应协助乙公司于20×9年2月1日前完成办公用房所有权的转移手续。

　　甲公司办公用房系20×3年3月达到预定可使用状态并投入使用，成本为4900万元，预计使用年限为20年，预计净残值为100万元，采用年限平均法计提折旧，至20×8年9月30日签订销售合同时未计提减值准备。

　　20×8年度，甲公司对该办公用房共计提了240万元折旧，相关会计处理如下：

　　借：管理费用 240

　　　　贷：累计折旧 240

　　(2)20×8年3月31日，甲公司与丙公司签订合同，自丙公司购买不需安装的设备供管理部门使用，合同价格6000万元。因甲公司现金流量不足，按合同约定价款自合同签定之日起满l年后分3期支付，每年4月1日支付2000万元。该设备预计其使用寿命为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定甲公司的增量借款年利率为10%，利率为10%、期数为3期的普通年金现值系数为2.4869。

　　甲公司20×8年对上述交易或事项的会计处理如下：

　　借：固定资产 6000

　　　　贷：长期应付款 6000

　　借：管理费用 900

　　　　贷：累计折旧 900

　　要求：根据资料(1)和(2)，逐项判断甲公司会计处理是否正确;如不正确，简要说明理由，并编制更正有关会计差错的会计分录(有关会计差错更正按当期差错处理，不要求编制结转损益的会计分录)。

　　【答案】

　　(1)

　　①事项(1)会计处理不正确。持有待售的固定资产应当对其预计净残值进行调整。同时从划归为持有待售之日起停止计提折旧。

　　至20×8年9月30日累计计提折旧=[(4900-100)/20]/12×66=1320(万元)，账面价值=4900-1320=3580(万元)，1-9月份计提折旧=[(4900-100)/20]/12×9=180(万元)，应计提减值准备=3580-3100=480(万元)。

　　借：资产减值损失 480

　　　　贷：固定资产减值准备 480

　　借：累计折旧 60(240-180)

　　　　贷：管理费用 60

　　②事项(2)会计处理不正确。理由：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

　　固定资产入账金额=2000×2.4869= 4973.8(万元)

　　20×8年固定资产折旧金额=4973.8÷5×9/12=746.07(万元)

　　20×8年未确认融资费用摊销=4973.8×10%×9/12=373.04(万元)

　　借：未确认融资费用 1026.2(6000-4973.8)

　　　　贷：固定资产 1026.2

　　借：累计折旧 153.93(900-746.07)

　　　　贷：管理费用 153.93

　　借：财务费用 373.04

　　　　贷：未确认融资费用 373.04

　　本章小结：

　　1、固定资产的各个组成部分分别为企业提供经济利益，应当分别确认为单项固定资产;

　　2、分期付款方式取得固定资产熟练掌握、特殊行业特定固定资产考虑弃置费用;

　　3、固定资产的折旧;

　　4、资本化和费用化的后续支出的区分;

　　5、持有待售固定资产的处置;

　　6、固定资产初始计量中高危行业的安全费用。